Учет долгосрочных инвестиций и источников их финансирования

Соответственно аналитический учет ведется в разрезе инвентарных объектов.На данный вид активов в кредитной организации амортизация не начисляется.Кроме того кредитная организация может продавать недвижимость, которую использовала в основной деятельности. После принятия данного решения данная недвижимость должна быть переведена на счет по учету долгосрочных активов, предназначенных для продажи, и амортизация прекращается со дня, следующего за днем такого признания.Перевод будет осуществлять на основании суммы, которая будет рассчитана как разница между первоначальной стоимость и суммой накопленной амортизации, с применением Положения Банка России № 448- П. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, учитываются на балансовом счете № 62001 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи». При осуществлении перевода основных средств в состав долгосрочных активов, предназначенных для продажи делаются бухгалтерские записи:Дебет счета  62001,Кредит счета 60404 "Земля"илина сумму накопленной амортизации:Дебет счета  60414 "Амортизация основных средств (кроме земли)"Кредит счета  60401 "Основные средства (кроме земли)";на сумму остатка на счете  60401:Дебет счета  62001, Кредит счета 60401.Кроме того должна быть произведена оценка такого имущества по справедливой стоимости не позднее последнего рабочего дня месяца, в котором осуществлен перевод объекта. В данном случае будет использовать наименьшая из двух величин: первоначальной стоимости, признанной на дату перевода актива; справедливой стоимости за вычетом затрат, которые необходимо понести для продажи.Данная оценка должна быть произведена на конец отчетного года.Учет выбытия долгосрочных активов, предназначенных для продажи, ведется на счете № 61209 «Выбытие (реализация) имущества». Доходы, полученные от реализации долгосрочного актива, отражаются на счете 28601 «Доходы от выбытия (реализации) долгосрочных активов, предназначенных для продажи», расходы по счету 47601 «Расходы от выбытия (реализации) долгосрочных активов, предназначенных для продажи» [6].Кредит счета 61209 показывает сумму выручки в соответствии с договором купли-продажи в корреспонденции со счета учета расчетов с покупателями или учета денежных средств.Дебет счета 61209 показывает стоимость выбывающей недвижимости, затраты связанные с выбытием.Если ожидаемый период завершения продажи долгосрочных активов превышает 12 месяцев, кредитная организация должна учитывать затраты на их продажу на основе их дисконтированной стоимости. Увеличение дисконтированной стоимости расходов на продажу долгосрочных активов с течением времени признается процентным расходом и отражается бухгалтерской записью:Дебет счета 70606 »Расходы»,Кредит счета 62001 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи» [6].Положением Банка России №448-П утвержден также порядок бухгалтерского учета долгосрочных активов, то есть недвижимости, временно не используемой в основной деятельности [5].ПАО Банк »ФК Открытие» не имеет данного вида имущества, однако для дальнейшей развития темы выпускной квалификационной работы, рассмотрим особенности бухгалтерского учета данного вида инвестиций.Недвижимостью, которая временно не используется в основной деятельности, считается недвижимость, принадлежащее организации не праве собственности и от которой она получает доход в виде арендных платежей или прироста стоимости имущества.Объект может быть принят в состав данного вида имущества, если оно отвечает следующим условиям:- объект способен приносить кредитной организации экономические выгоды в будущем;стоимость объекта может быть надежно определена.Бухгалтерский учет недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, осуществляется на балансовом счете 619 «Недвижимость, временно неиспользуемая в основной деятельности» [6].Аналитический учет недвижимости ведется по инвентарным объектам.Для первоначального признания в кредитной организации должна быть выбрана одна из двух моделей:- по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения,- по справедливой стоимости.Выбранная модель должна быть утверждена в учетной политике кредитной организации.Если кредитная организация выбрала модель по справедливой стоимости, то результаты от изменения справедливой стоимости недвижимости должны отражаться на счете 70601 »Доходы» или на счете 70606 »Расходы» том периоде, в котором они возникли [6].Стоимость объектов недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельностипогашается начислением амортизации.Амортизируемая величина определяется как разница между первоначальной стоимостью и расчетной ликвидационной стоимости.Амортизация начисляется: Дебет счета 70606 »Расходы»,Кредит счета 61909 «Амортизация недвижимости (кроме земли), временно неиспользуемой в основной деятельности» [6].При сдаче объекта недвижимости в аренду доходы должны отражаться по символу 28502 »Доходы от сдачи в аренду недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности».После окончания срока аренды стоимость недвижимости должна быть перенесена на балансовый счет 61903 «Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности», а начисленная сумма амортизации на балансовый счет 61909 «Амортизация недвижимости (кроме земли), временно неиспользуемой в основной деятельности», если способ использования объекта не изменился и недвижимость была оценена по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.После окончания срока аренды стоимость недвижимости должна быть перенесена на балансовый счет 61907 «Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности, учитываемая по справедливой стоимости», если способ использования объекта не изменился и недвижимость была оценена по справедливой стоимости.После окончания срока аренды стоимость недвижимости должна быть перенесена на балансовый счет 62001 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи» при изменении способа использования объекта.Выбытие данных объектов аналогично выбытию объектов недвижимости, предназначенной для продажи.Доход, полученный от выбытия данного вида имущества должен отражаться на символе 28501 »Доходы от выбытия (реализации) недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности», а расходы - по символу 47501 »Расходы от выбытия (реализации) недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности». Кредит счета 61209 «Выбытие (реализация) имущества»показывает сумму выручки от продажи данного вида имущества.Таким образом, можно сделать вывод, что кредитная организация имеет долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и ведет их учет в соответствии с Положением Банка России № 448-П и соответственно получает от их продажи доход, что отражено в отчете о финансовых результатах ПАО Банк «ФК Открытие» [5].Кроме того существует еще один вид долгосрочных активов, то есть недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, который также регулируется Положением Банка России №448-П.ПАО Банк «ФК Открытие» при приобретении недвижимости как долгосрочных инвестиций будет осуществлять их сдачу в аренду и получать доход. 2.3 Рекомендации по совершенствованию управления источниками финансирования в кредитной организацииКак видно из проведенного анализа структура активов ПАО Банк «ФК Открытие» за 2014-2016 гг., кредитная организация имеет активы, предназначенные для продажи, и по состоянию на 1 января 2017 года они составляют 6742 000 руб.Если рассматривать доходы, то кредитная организация имеет снижающийся доход от операций по продаже имущества за три анализируемых года.Так как дополнительных источников для расширения реальных инвестиций в банке нет, то предлагается нами перевести оставшееся имущество, то есть здание в центре города, из статуса активов, предназначенных для продажи в статус активов, используемых в неосновной деятельности, для подписания договора аренды и получения арендных платежей, которые будут обеспечивать банку регулярный доход.В соответствии с российскими стандартами при изменении способа использования актива необходимо его перевести со счета № 62001 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи».Таким образом будет сделана в кредитной организации бухгалтерская запись:Дебет счета N 61903 «Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности»Кредит счета N 62001 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи» [6].В соответствии с Планом счетов в кредитной организации доходы от предоставления в аренду объектов недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, отражаются по символу 28502 «Доходы от сдачи в аренду недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности» [6].Известно, что исследуемая кредитная организация составляет отчет о финансовом положении в соответствии с МСФО. Поэтому возникает необходимость рассмотреть влияние получение арендных платежей на изменение показателей отчетности.В соответствии с Методическими рекомендациямипо составлению финансовой отчетности в соответствии с МСФО, кредитная организация должна осуществить трансформационные проводки, то есть перегруппировывать статьи бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах, внести необходимые корректировки, применить профессиональное суждение.В январе 2016 года Совет по МСФО выпустил новый стандарт МСФО (IFRS) 16 «Аренда», регулирующий учет договоров аренды. Порядок учета аренды для арендодателей практически не изменился, что нельзя сказать об арендаторах. Арендаторы должны признавать в балансе право пользования на актив, который они взяли в аренду.МСФО (IFRS) 16 будет использовать кредитными организациями по отчетности, составленной с января 2019 г. или после этой даты. Однако стандарт определяет возможность и досрочного его использования.Любая кредитная организация обязана при сдаче имущества в аренду отражать в консолидированном отчете данный вид активов и соответственно результата от сдачи объекта в аренду в течение всего срока аренды.Если арендаторам представляются льготы, то они должны быть распределены равномерно в течении срока аренды как снижение арендного дохода.Рассмотрим влияние МСФО по отражению аренды основных средств на показатели отчетности.Вопрос об учете операционной аренды у арендодателя сводится к вопросу об учете доходов.Если в российской практике начисление доходов обычно происходит формально в соответствии с графиком платежей, указанным в договоре, то в соответствии с МСФО (IAS) 16 арендные платежи должны быть признаны у арендодателя с распределением на прямолинейной основе.Таким образом, при трансформации отчетности возникает необходимость корректировки по распределению суммы арендных платежей на весь срок действия договора.Арендодатели могут использовать как раз подход, который кроме прямолинейного отражен в МСФО 16, который предусматривает более адекватное отражение графика получения выгод пользователем. В данном случае среднесрочные договоры предполагают индексацию арендной платы с учетом уровня инфляции. Но такой подход требует определенного обоснования, прежде всего при аудите отчетности, поэтому встречается крайне редко.Более подробно по распределению доходов от аренды даны пояснения в ПКИ (SIC) 15, где говориться о том, что одним из вариантов нелинейности арендных платежей является предоставление арендодателем арендатору так называемых стимулов.Стимулы представляют собой:- разовые выплаты денежных средств арендатору;- возмещение определенных затрат арендатору, например неотделимые улучшения;- предоставление льготного периода аренды;- уменьшение арендных платежей.В российской практике такое встречается крайне редко.В ПКИ 15 указано, что все стимулы для заключения нового или возобновленного договора аренды должны признаваться в качестве неотъемлемой части чистого возмещения за право использования актива, являющегося предметом аренды, вне зависимости от характера стимула или от графика платежей.Арендатор и арендодатель должны учитывать стимулы в отчетности зеркально: затраты на стимулы будут учитываться как уменьшение доходов от аренды с распределением их на прямолинейной основе на протяжении всего срока аренды.Возникающая разница это по сути дебиторская задолженность, и отражение ее в учете не представляет проблем, за исключением того, когда списание этой задолженности относится к нескольким отчетным периодам и ее необходимо делить на долгосрочную и краткосрочную.Однако ни стандарт, ни ПКИ данную ситуацию никаким образом не интерпретируют.Рассмотрим ситуацию предоставления недвижимости кредитной организацией арендатору при наличии стимула и покажем, как это повлияет на консолидированную отчетность.В декабре 2018 года кредитная организация имеет возможность заключить договор аренды сроком с 1 января 2019 года по 31 декабря 2023 года. Условия аренды предполагают уплату ежеквартальных авансовых платежей в размере 2 400 тыс. руб. в течение всего срока действия договора. Кредитная организация решила предоставить арендатору стимулы:- освобождение от арендной платы за первый квартал 2019 года;- предоставление 50%-ной скидки на арендную плату за второй квартал 2019 года;- перечисление 8 января 2019 года арендатору 500 тыс. руб. В первую очередь необходимо определить, как повлияют арендные платежи на трансформацию финансовой отчетности арендодателя за 2019 год.В российском учете доходы от аренды кредитная организация будет признавать по графику методом начисления.В 2019 году 500 тыс. руб. (безвозмездное перечисление арендатору) будет признано прочим расходов, а доходы составят: 0 - арендная плата за первый квартал 2019 года; 2400 - 50%-ная скидка на арендную плату за второй квартал 2019 года; 2 400 х 2 – третий и четвертый квартал:0 + 2 400 х 50 % + 2 400 х 2 = 6 000 тыс. руб.Так как перечисление аренды осуществляется поквартально, то по состоянию на 31 декабря 2019 году у кредитной организации на балансе будет отсутствовать какая-либо задолженность по рассматриваемому договору.В соответствии с МСФО вся сумма дохода по аренду, в том числе и 500 тыс. руб. как расход должны быть равномерно распределены по всему сроку действия договора.При трансформации отчетности общая сумма доходов по аренде за весь срок действия договора будет равна: – 500 + 0 + 2 400 х 50 % + 2 400 х (2 + 4 х 4) = 43 900 тыс. руб.где - 500 – безвозмездное перечисление арендатору; 0 - арендная плата за первый квартал; 2400 - 50%-ная скидка на арендную плату за второй квартал; 2 400 х (2 + 4 х 4) – третий и четвертый квартал за весь срок действия договора.Сумма 43900 тыс. руб. распределяется по всему сроку действия договора и сумма ежемесячного дохода по МСФО будет равна:43 900 / 5 = 8 780 тыс. руб. При осуществлении корректирующих проводок кредитной организации необходимо:Списатьпрочийрасход:Дт«Дебиторская задолженность по аренде» — 500 тыс. руб.Кт«Прочий расход» — 500 тыс. руб.Скорректировать сумму доходов по аренде за текущий год: 8 780 – 6 000 = 2 780 тыс. руб.:Дт«Дебиторская задолженность по аренде» — 2 780 тыс. руб.Кт«Доходы по аренде» — 2 780 тыс. руб.Либооднойпроводкой:Дт«Дебиторская задолженность по аренде» — 3 280 тыс. руб.Кт«Прочий расход» — 500 тыс. руб.Кт«Доходы по аренде» — 2 780 тыс. руб.В результате произведенной трансформации доход от аренды кредитной организации увеличиться за 2019 год на 3 280 тыс. руб. Эта же сумма будет отражена в отчете о финансовом положении как дебиторская задолженность по аренде, поскольку она представляет собой разницу между начисленным доходом и фактическим движением денежных средств.В последующие периоды эта сумма будет увеличиваться, так как доходы по аренде в отчетности по МСФО будут начисляться в одной и той же сумме (8 780 тыс. руб.), тогда как в РСБУ с 2020 года доходы по аренде будет отражаться в сумме фактического получения по договору: 2 400 х 4 квартала = 9 600 тыс. руб.Следовательно, при трансформации отчетности за 2020 год доходы по аренде будут увеличены на 820 тыс. руб. (9 600 – 8 780). На эту же сумму уменьшиться и дебиторская задолженность по аренде, и ее остаток в отчете о финансовом положении составит 3 280 – 820 = 2 460 тыс. руб. В целом корректирующая проводка для отчетности 2020 года будет выглядеть следующим образом:Дт«Доходы по аренде» — 820 тыс. руб.Дт«Кредиторская задолженность по аренде» — 2 460 тыс. руб.Кт«Нераспределенная прибыль» — 3 280 тыс. руб.После производимых корректировок за 2021-2023 годы вся дебиторская задолженность будет списана.В таблице 3 и 4 нами показано влияние трансформация на на отчетные показатели за 2019 и 2020 годы.Таблица 3 – Влияние арендной платы в 2019 годуПоказательСумма, тыс. руб.РСБУМСФОРазница (МСФО — РСБУ)Отчет о финансовом положении (баланс)Дебиторскаязадолженностьпоаренде:—краткосрочная—820820долгосрочная—2 4602 460Отчет о совокупном доходе (отчет о финансовых результатах)Доходыпоаренде60008 7802 780Прочийрасход(500)—500Таблица 4 - Влияние арендной платы в 2020 годуПоказательСумма, тыс. руб.РСБУМСФОРазница (МСФО — РСБУ)Отчет о финансовом положении (баланс)Дебиторскаязадолженностьпоаренде:—краткосрочная—820820долгосрочная—1 6401 640Отчет о совокупном доходе (отчет о финансовых результатах)Доходыпоаренде96008 780820Однако равномерное распределение доходов/расходов по операционной аренде между отчетными периодами не всегда связано с предоставлением стимулов. Кредитной организации также необходимо рассматривать вопросы, когда выравнивание расходов связано с индексацией арендной платы.Таким образом, видно, что трансформация отчетности по учету операций по аренде будет существенным образом влиять на показатели отчетности.ЗАКЛЮЧЕНИЕИсследование теории и практики инвестиций позволило сделать выводы, что инвестиции продолжают являться важным фактором успешного существования и развития, как различны организаций, так и рыночной экономики в целом. При экономическом обосновании и точной оценки инвестиционных проектов следует учитывать отраслевую специфику организаций, реализующих проекты и оценку влияния их реализации в течение всех стадий жизненного цикла проекта на деятельность, финансовое состояние и результативность, а также план непрерывной координации и контроля за их реализацией и завершением.Выявлено, что кредитная организация осуществляет долгосрочные инвестиции в виде приобретения и продажи объектов недвижимости, помимо осуществления основного вида деятельности. При осуществлении бухгалтерского учета банк использует положения МСФО 40 «Инвестиционная недвижимость».Бухгалтерский учет долгосрочных активов, предназначенных для продажи,в ПАО Банк »ФК Открытие»ведется с учетом требований Положения Банка России №448-П. Результаты анализа экономической эффективности осуществления продажи активов, показало, что кредитная организация имеет снижающийся доход от операций по продаже имущества за три анализируемых года.Так как дополнительных источников для расширения реальных инвестиций в банке нет, то предлагается нами перевести оставшееся имущество, то есть здание в центре города, из статуса активов, предназначенных для продажи в статус активов, используемых в неосновной деятельности, для подписания договора аренды и получения арендных платежей, которые будут обеспечивать банку регулярный доход.В соответствии с российскими стандартами при изменении способа использования актива необходимо его перевести со счета № 62001 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи».Кредитная организация составляет отчет о финансовом положении в соответствии с МСФО. Поэтому возникает необходимость рассмотреть влияние получение арендных платежей на изменение показателей отчетности. Кроме того, необходимо учитывать, что кредитная организация на основе составленной отчетности по российским должна осуществлять в соответствии с Методическими рекомендациями«О порядке составления кредитными организациями финансовой отчетности» трансформационные проводки, то есть перегруппировывать статьи бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах, а также использовать иную базу данных, формируемую на основе первичных документов, вносить необходимые корректировки и применять профессиональное суждение.Вопрос об учете операционной аренды у арендодателя сводится к вопросу об учете доходов, который регулируется МСФО 16 «Аренда».В результате трансформации отчетности, проведенной нами финансовый результат кредитной организации будет увеличиваться по сравнению с российским стандартами.Как видно из представленных расчетов, процесс трансформации аренды может оказать существенное влияние на показатели отчетности, так как в настоящее время в российском учете отсутствует стандарт по учету аренды.Однако Министерством финансов сделаны первые попытки: Проект ФСБУ «Учет аренды» разработан на основе нового МСФО по аренде - МСФО (IFRS) 16 «Аренда» и был размещен для публичного обсуждения в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» на сайте Минфина России.СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫПРИЛОЖЕНИЯ